Denúncia Espontânea

1.Introdução

O instituto da denúncia espontânea, prevista no art. 138 do Código Tributário Nacional (CTN), Lei nº 5.172/66, constitui em instrumento de exclusão da responsabilidade em função do cometimento de alguma espécie de ilícito tributário administrativo, inserido no campo do direito tributário, tais como irregularidades na emissão de notas fiscais para as quais a legislação Estadual não estabeleça forma de regularização.

Para efeitos da legislação paulista, a denúncia espontânea consiste no fato do contribuinte procurar a repartição fiscal, antes de qualquer procedimento do Fisco, para sanar erro relacionado com o cumprimento de obrigação pertinente ao imposto, em função disso, ficará a salvo das penalidades previstas no art. 527 do RICMS-SP, desde que a irregularidade seja sanada no prazo cominado.

Analisaremos, nesta oportunidade, os procedimentos a serem observados pelo contribuinte para apresentação da denúncia espontânea com fundamento no art. 138 do Código Tributário Nacional (CTN), Lei nº 5.172/66, no art. 529 do Regulamento do ICMS do Estado de São Paulo, aprovado pelo Decreto nº 45.490/00, e na Resposta à Consulta da Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda nº 380/97.

2.Denúncia Espontânea

As condições para o exercício da denúncia espontânea são extraídas exclusivamente do Código Tributário Nacional (CTN), em seu art. 138, reproduzido a seguir:

"Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração".

Observa-se, entretanto, diante da leitura do artigo exposto anteriormente, que o limite temporal para o contribuinte denunciar espontaneamente sua infração tributária é o momento anterior a qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização relacionada com a infração. Isso decorre do adjetivo "espontânea", já que a espontaneidade deixa de existir se houver exigência de recolhimento tributário pelo ente tributante.

2.1.Procedimento fiscal - Início

Diante do exposto no item anterior, há de se observar que não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração. Assim, o contribuinte que se utiliza do instituto da denúncia espontânea, cujo objetivo seja sanar irregularidades relacionadas com o cumprimento de obrigação pertinente ao imposto, não se sujeitará às penalidades impostas no art. 527 do RICMS-SP, conforme disposto no art. 529 do RICMS-SP.

2.2.Valor do imposto - Não abrangência

Quando a infração implicar falta de pagamento do imposto, a obrigação tributária principal deve ser cumprida com os acréscimos legais exigidos na legislação, ou seja, os juros moratórios previstos no art. 565 do RICMS-SP e a multa moratória prevista no art. 528 do RICMS-SP.

Nesse sentido, é o entendimento da Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo exarado na Resposta à Consulta nº 380/97, reproduzida a seguir:

"Resposta à Consulta nº 380/1997, de 1º/8/97.

Multa Moratória - Artigo 593 do RICMS - Aplicabilidade no Caso de Denúncia Espontânea.

1. Indaga a Consulente se é correta a sua interpretação quanto ao descabimento de multa quando da regularização precedida de 'Denúncia Espontânea', uma vez que protocolou, antes de qualquer iniciativa do fisco, a confissão de ser devedora do ICMS, objeto de parcelamento.

2. O artigo 594 'caput' do RICMS, na esteira do artigo 138 do CTN, dispõe sobre a iniciativa do contribuinte para sanar irregularidades relativas às obrigações tributárias acessórias antes de qualquer procedimento do FISCO, explicitando o respectivo parágrafo único que, se a infração implicar falta de pagamento do imposto, obrigação tributária principal, deve aplicar-se o artigo 593. Este artigo 593 do RICMS, atualmente com a redação dada pelo Decreto nº 41.957 de 11/07/97, edita que o débito fiscal, quando não recolhido no prazo fixado na legislação, fica sujeito a multa moratória, 'verbis':

'Artigo 593 - O débito fiscal relativo ao imposto declarado ou transcrito pelo fisco nos termos dos artigos 226 e 231 ou à parcela devida por contribuinte enquadrado no regime de estimativa, quando não recolhido no prazo fixado pela legislação, fica sujeito à multa moratória de 20% (vinte por cento) sobre o valor do imposto corrigido monetariamente (Lei nº 6.374/89, art. 87, na redação da Lei nº 9.399/96, art. 1, XI).

(...)

§ 2º - Condiciona-se o benefício previsto no parágrafo anterior ao recolhimento integral do débito fiscal, acrescido dos juros de mora.

§ 3º - O disposto neste artigo aplica-se aos demais débitos fiscais relativos ao imposto, enquanto não exigidos por meio de Auto de Infração e Imposição de Multa.'

3. Assim, respondemos a indagação pela negativa, por isso que a denúncia espontânea da infração não ilide a aplicabilidade da multa moratória prevista no artigo 593 do RICMS, acima transcrito.

Álvaro Reis Laranjeira, Consultor Tributário.

De acordo.

Cássio Lopes da Silva Filho, Diretor da Consultoria Tributária".

Notas: 
1ª)O art. 593 do RICMS-SP (Decreto nº 33.118/91) corresponde ao art. 528 do RICMS-SP (Decreto nº 45.490/00), atualmente em vigor. 
2ª)O art. 594 do RICMS-SP (Decreto nº 33.118/91) corresponde ao art. 529 do RICMS-SP (Decreto nº 45.490/00), atualmente em vigor.

3.Exemplos

3.1.Irregularidade cometida pelo contribuinte

Admitindo a hipótese em que em decorrência de problemas técnicos relacionados ao sistema de processamento de dados utilizado para emissão de documentos fiscais resultou na interrupção da sequência numérica aposta nas notas fiscais de saídas de mercadorias, isto é, após a emissão da nota fiscal nº 500, o sistema identificou o documento seguinte com o nº 511, observado, a partir de então, sequência regular.

Diante do exposto no parágrafo anterior, observa-se que o contribuinte infringiu a legislação do imposto quando, em decorrência de problemas técnicos, o sistema de emissão de notas fiscais por processamento de dados, cuja disciplina encontra-se prevista na Portaria CAT nº 32/96, interrompeu a numeração sequencial dos documentos fiscais contribuindo para que esses documentos ficassem fora de ordem, ou seja, com a sequência numérica irregular.

Diante de tal ocorrência, tendo em vista que a legislação do ICMS não prevê hipótese de regularização para o erro cometido, recomenda-se que o contribuinte infrator apresente denúncia espontânea junto ao Posto Fiscal da Jurisdição do estabelecimento para, assim, eximir-se das penalidades impostas no art. 527 do RICMS-SP, aplicada quando a infração for apurada por meio de ação fiscal.

3.2.Denúncia espontânea

Não há modelo padrão estabelecido pelo Fisco Paulista para a denúncia espontânea, entretanto, recomenda-se que a referida denúncia reflita a situação fática de cada caso pertinente a irregularidade cometida pelo contribuinte faltoso com a legislação do imposto, isto é, deve ser adaptada à irregularidade específica cometida pelo contribuinte.

Recomenda-se ainda que a referida denúncia contenha o número de vias suficientes para a hipótese de retenção de uma delas pelo Fisco.

Demonstraremos a seguir, a título de exemplo, uma denúncia espontânea que tem por objetivo denunciar a irregularidade cometida pelo contribuinte, para tanto, vamos utilizar o contexto do subitem 3.1:

À Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo Posto Fiscal (indicar a jurisdição do estabelecimento) Assunto: Denúncia espontânea A empresa xxxxxxxxxxxxxxx xxxxxxxxx xxxxxx, contribuinte do ICMS, inscrita sob o nº: xxx.xxx.xxx.xxx, e no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), sob o nº xx.xxx.xxx/xxxx-xx, vem respeitosamente, denunciar espontaneamente que problemas técnicos relacionados ao sistema de processamento de dados utilizado para emissão de documentos fiscais resultou na interrupção da sequência numérica aposta nas notas fiscais de saídas de mercadorias emitidas no Modelo 1-A, série 2. Melhor esclarecendo, após a emissão da nota fiscal nº 500, o sistema identificou o documento seguinte com o nº 511, observado, a partir de então, sequência regular. Diante de tal ocorrência, a empresa reconhece que incorreu em irregularidade por ferir à determinação expressa no art. 191 do RICMS/SP conjuntamente com o disposto no art. 12, III da Portaria CAT nº 32/96, que exigem a emissão dos documentos fiscais em ordem cronológica sequencial consecutiva. Entretanto, esclarecemos que a irregularidade apontada não resultou em prejuízo fiscal, vez que os tributos devidos foram regularmente recolhidos, razão pela qual, com fundamento no que dispõem os arts 529 e 530 do RICMS/SP, requer ficar a salvo de eventuais penalidades que lhe seriam cabíveis e se coloca à disposição desse orgão para a adoção de quaisquer procedimentos que entenda necessários para efetivo saneamento do feito. Declaro, ainda, que não há até a presente data qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização em curso na empresa, relacionados a infração, ou indícios que configure início desse procedimento. São Paulo, (data) __________________________________ Representante legal da empresa