Crédito do Imposto - Hipóteses de Aproveitamento, Manutenção e Vedação

1.Introdução

Dentre os diversos aspectos relacionados ao crédito do imposto, neste trabalho, analisaremos, especificamente, os critérios a serem observados pelo contribuinte para aproveitar os créditos básicos de ICMS, bem como as hipóteses de vedações e manutenção na escrita fiscal, com fundamento nos dispositivos do RICMS-SP, aprovado pelo Decreto nº 45.490/00.

2.Princípio da não Cumulatividade

O princípio da não cumulatividade, disposto no inciso I do § 2º do art. 155 da Constituição Federal de 1988, pertinente ao aspecto tributário relativo às operações de circulação de mercadorias e às prestações de serviços de transporte intermunicipal e interestadual e de comunicação, está voltado, especificamente, à compensação do imposto devido em cada operação ou prestação de serviços com o que for cobrado anteriormente.

Esse princípio, hierarquicamente, é regulado pelas seguintes normas:

a)art. 19 da Lei Complementar nº 87/96;

b)art. 36 da Lei Estadual nº 6.374/89;

c)art. 59 do RICMS-SP, aprovado pelo Decreto nº 45.490/00.

3.Crédito

3.1.Condições para fins de creditamento

Vimos no item 2 que o imposto pago nas aquisições de mercadorias ou serviços tomados poderá ser creditado pelo contribuinte em sua escrita fiscal, desde que tenha operações ou prestações de saídas tributadas pelo ICMS, acobertadas de documento fiscal hábil, emitido por contribuinte em situação regular perante o Fisco (art. 59 do RICMS-SP).

Para efeito de aproveitamento de crédito do imposto, o contribuinte deverá levar em consideração alguns conceitos específicos trazidos pelo legislador que a seguir reproduzimos (§ 1º do art. 59 do RICMS-SP):

a)imposto devido - o resultante da aplicação da alíquota sobre a base de cálculo de cada operação ou prestação sujeita à cobrança do tributo;

b)imposto anteriormente cobrado - a importância calculada na forma da letra “a” anterior e destacada em documento fiscal hábil;

c)documento fiscal hábil - o que atenda a todas as exigências da legislação pertinente, que seja emitido por contribuinte em situação regular perante o Fisco e esteja acompanhado, quando exigido, de comprovante do recolhimento do imposto;

d)situação regular perante o Fisco - a do contribuinte que, à data da operação ou prestação, esteja inscrito na repartição fiscal competente, se encontre em atividade no local indicado e possibilite a comprovação da autenticidade dos demais dados cadastrais apontados ao Fisco.

Notas: 
1ª)Não se considera cobrado, ainda que destacado em documento fiscal, o montante do imposto que corresponder a vantagem econômica decorrente da concessão de qualquer subsídio, redução da base de cálculo, crédito presumido ou outro incentivo ou benefício fiscal em desacordo com o disposto no art. 155, § 2º, inciso XII, alínea “g”, da Constituição Federal de 1988 (§ 2º do art. 59 do RICMS-SP). 
2ª)O crédito deverá ser escriturado por seu valor nominal (§ 2º do art. 61 do RICMS-SP).

3.2.Direito ao crédito

Para a compensação referida no item 2, será assegurado ao contribuinte, salvo disposição em contrário, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado devidamente destacado em documento fiscal hábil, relativamente à mercadoria entrada, real ou simbolicamente, em seu estabelecimento, ou a serviço a ele prestado, em razão de operações ou prestações regulares e tributadas (art. 61 do RICMS-SP).

O direito ao crédito do imposto fica condicionado à escrituração do respectivo documento fiscal e ao cumprimento dos demais requisitos previstos na legislação.

O direito ao crédito extinguir-se-á após cinco anos, contados da data da emissão do documento fiscal.

3.3.Imposto decorrente de importação de mercadoria

Quando se tratar de mercadoria importada que deva ser registrada com direito a crédito, o imposto pago poderá ser escriturado no período de apuração em que tiver ocorrido o seu recolhimento, ainda que a entrada efetiva da mercadoria se verifique em período seguinte (§ 8º do art. 61 do RICMS-SP).

3.4.REDF

Na hipótese em que o documento fiscal deva ser registrado eletronicamente na Secretaria da Fazenda, nos termos do art. 212-P do RICMS-SP cuja disciplina encontra-se prevista na Portaria CAT nº 85/07, o crédito somente será admitido se, observadas as demais condições previstas na legislação (§ 14 do art. 61 do RICMS-SP):

a)o respectivo Registro Eletrônico de Documento Fiscal (REDF) tiver sido regularmente gerado;

b)na ausência do respectivo REDF, o destinatário comunicar o fato à Secretaria da Fazenda, nos termos de disciplina por esta estabelecida;

c)havendo divergência entre os dados constantes no documento fiscal e as informações contidas no respectivo REDF, o destinatário comunicar a irregularidade à Secretaria da Fazenda, nos termos de disciplina por esta estabelecida.

3.5.Crédito outorgado

Em substituição à sistemática comum de crédito do imposto, a Secretaria da Fazenda poderá facultar ao contribuinte a compensação de importância resultante da aplicação de percentual fixo, denominados créditos outorgados.

Constituirão hipóteses de aproveitamento os créditos outorgados indicados no Anexo III do RICMS/00, observadas as condições ali estabelecidas.

Dentre as hipóteses enumeradas no Anexo III do RICMS/00, podemos citar como exemplo o crédito outorgado concedido ao prestador de serviço de transporte em caráter opcional, equivalente a 20% do valor do imposto devido nas prestações realizadas no período de apuração, em substituição a quaisquer outros créditos vinculados à atividade (art. 11 do Anexo III do RICMS-SP).

3.6.Entradas interestaduais

3.6.1.Aproveitamento de crédito

Na hipótese de operações de entradas interestaduais, em regra, o imposto a ser aproveitado pelo adquirente paulista, como crédito, quando admitido, ressalvada a hipótese indicada no subitem posterior, corresponderá àquele efetivamente destacado no documento fiscal hábil.

Já no caso de entrada interestadual de mercadoria decorrente, especificamente, de operação de devolução ou retorno, inclusive de transferência, o direito ao crédito fica limitado ao valor do imposto efetivamente destacado no documento fiscal original relativo à remessa para o outro Estado (§ 12 do art. 61 do RICMS-SP).

3.6.2.Restrições ao crédito

Nos termos do § 2º do art. 59 do RICMS-SP, não se considera cobrado, ainda que destacado em documento fiscal, o montante do imposto que corresponder a vantagem econômica decorrente da concessão de qualquer subsídio, redução da base de cálculo, crédito presumido ou outro incentivo ou benefício fiscal em desacordo com o disposto no art. 155, § 2º, inciso XII, alínea “g” da Constituição Federal de 1988.

O exposto no parágrafo anterior tornou-se mais notório com a publicação do Comunicado CAT nº 36/04, que confirmou, de forma expressa, a impossibilidade de aproveitamento de créditos de ICMS provenientes de operações ou prestações amparadas por benefícios fiscais de ICMS não autorizados por convênio celebrado nos termos do art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição Federal/88, e da Lei Complementar nº 24/75. Estes dispositivos dispõem sobre a obrigatoriedade da celebração de acordos específicos entre os Secretários das Fazendas Estaduais no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ) para a concessão de quaisquer isenções, benefícios fiscais ou incentivos a título de ICMS.

A Coordenação da Administração Tributária de São Paulo (CAT) entende a edição do Comunicado CAT nº 36/04 como uma forma de defesa da economia paulista, já que impede a fruição de créditos destacados em nota fiscal que não tenham sido efetivamente recolhidos no Estado de origem, por incentivos concedidos em desconformidade com a Lei Complementar nº 24/75, ou seja, sem a celebração de convênio entre os Estados e o Distrito Federal.

Nota: 
O Anexo I do Comunicado CAT nº 36/04 reproduz a “Relação de Benefícios Contestados em Ações Diretas de Inconstitucionalidade propostas pelo Estado de São Paulo”. 
O Anexo II do Comunicado CAT nº 36/04 reproduz a “Lista Exemplificativa dos Demais Benefícios Fiscais”.

3.7.Aproveitamento de crédito do imposto - Demais hipóteses

Poderá, ainda, o contribuinte creditar-se independentemente de autorização (art. 63 do RICMS-SP):

a)do valor do imposto debitado por ocasião da saída da mercadoria, no período em que tiver ocorrido a sua entrada no estabelecimento nas seguintes hipóteses:

a.1)devolução de mercadoria, em virtude de garantia ou troca, efetuada por produtor ou por qualquer pessoa natural ou jurídica não considerada contribuinte ou não obrigada à emissão de documentos fiscais, observadas as disposições do art. 452 do RICMS-SP;

a.2)retorno de mercadoria por qualquer motivo não entregue ao destinatário (art. 453 do RICMS-SP);

a.3)devolução de mercadoria, efetuada por estabelecimento de contribuinte sujeito às normas do SIMPLES Nacional, ou por estabelecimento sujeito a regime especial de tributação sempre que for vedado o destaque do valor do imposto no documento fiscal emitido por esses estabelecimentos (art. 454 do RICMS-SP);

b)do valor do imposto pago indevidamente, em virtude de erro de fato ocorrido na escrituração dos livros fiscais ou no preparo da guia de recolhimento, mediante lançamento, no período de sua constatação, no Livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro “Crédito do Imposto - Outros Créditos”, anotando a origem do erro;

c)do valor do imposto correspondente à diferença, a seu favor, verificada entre a importância recolhida e a apurada em decorrência de desenquadramento do regime de estimativa, no período de sua apuração, observado o disposto na alínea “a” do inciso II do art. 92 do RICMS-SP;

Nota: 
O Comunicado CAT nº 116/00 esclareceu sobre a cessação do regime de estimativa a partir de 01/01/2001.

d)do valor do crédito recebido em devolução ou transferência, efetuada em hipótese expressamente autorizada e com observância da disciplina estabelecida pela legislação, no período de seu recebimento;

e)do valor do imposto indevidamente pago, inclusive em caso de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, quando a restituição tiver sido requerida administrativamente e, por motivo a que o interessado não tiver dado causa, a decisão não tiver sido proferida no prazo de 45 dias, contado da data do respectivo pedido, observando-se que:

e.1)a superveniente decisão contrária obrigará o contribuinte a efetuar o recolhimento da importância creditada, até 15 dias contados da data da notificação, com os devidos acréscimos legais, mediante a utilização de guia de recolhimentos especiais;

e.2)o recurso interposto contra decisão que tiver negado a restituição não terá efeito suspensivo para o fim indicado na letra “a.1”;

f)do valor recolhido antecipadamente, a título de imposto, nos termos do art. 60 da Lei nº 6.374/89, no caso de não ocorrer o fato gerador;

g)do valor do imposto indevidamente pago em razão de destaque a maior em documento fiscal, até o limite de valor equivalente a 50 UFESPs, mediante lançamento no Livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro “Crédito do Imposto - Outros Créditos”, com a expressão “Recuperação de ICMS - Art. 63, VII, do RICMS-SP”, observado o § 4º do art. 63 do RICMS-SP;

Notas: 
1ª)Para efeito do disposto na letra “g”, a Portaria CAT nº 83/91 estabelece o limite para utilização, como crédito, de imposto indevidamente pago por destaque a maior em documento fiscal, e dispõe sobre pedidos de restituição ou compensação do ICMS. 
2ª)O § 4º do art. 63 do RICMS-SP, mencionado na letra “g”, dispõe: 
“§ 4º - O crédito a que se refere o inciso VII somente poderá ser efetuado à vista de autorização firmada pelo destinatário do documento fiscal, com declaração sobre a sua não utilização, devendo tal documento ser conservado nos termos do artigo 202 do RICMS”.

h)do valor do imposto destacado na nota fiscal relativa à aquisição do bem pela empresa arrendadora, por ocasião da entrada no estabelecimento de bem objeto de arrendamento mercantil, observadas as regras pertinentes ao crédito, inclusive sobre vedação e estorno, previstos no RICMS-SP, observando-se o disposto no § 5º do art. 63 do RICMS-SP;

Nota: 
O § 5º do art. 63 do RICMS-SP dispõe que o crédito do imposto referido na letra “h” será lançado à vista de via adicional ou de cópia autenticada da 1ª via da nota fiscal relativa à aquisição do bem pelo arrendador, na qual deverão constar, além dos demais requisitos, os dados cadastrais do estabelecimento arrendatário, observadas as regras específicas pertinentes ao crédito do imposto relativo a bem do ativo permanente.

i)do valor do imposto relativo às mercadorias existentes no estoque, no caso de enquadramento no Regime Periódico de Apuração (RPA) após exclusão do SIMPLES Nacional, observado que o direito ao crédito restringe-se às mercadorias:

i.1)existentes no estoque inicial do dia a partir do qual o contribuinte estiver enquadrado no Regime Periódico de Apuração (RPA);

i.2)recebidas de contribuintes enquadrados no Regime Periódico de Apuração (RPA), desde que a operação subsequente seja tributada ou, não o sendo, haja expressa previsão legal de manutenção do crédito;

Nota: 
O direito ao crédito fica condicionado ao levantamento do estoque de mercadorias existente no dia imediatamente anterior ao da exclusão do SIMPLES Nacional, mediante escrituração do Livro Registro de Inventário, modelo 7, na forma do art. 221 do RICMS-SP, desde a data da entrada das referidas mercadorias no estoque. 
O valor do crédito de que trata o parágrafo anterior será apurado com base nos documentos fiscais relativos às entradas das mercadorias no estabelecimento, observado o critério contábil PEPS - primeiro que entra, primeiro que sai.

j)do valor correspondente às parcelas restantes do imposto relativo à entrada de mercadoria destinada à integração no ativo permanente ocorrida anteriormente à exclusão do SIMPLES Nacional, nas condições estabelecidas no § 10 do art. 61 do RICMS-SP;

k)do valor do imposto indicado no campo “Informações Complementares” ou no corpo da nota fiscal relativa à mercadoria adquirida de contribuinte sujeito às normas do SIMPLES Nacional, desde que a mercadoria seja destinada à industrialização ou à comercialização, observado o disposto nos §§ 7º e 8º do RICMS-SP.

Nota: 
Os §§ 7º e 8º do art. 63 do RICMS/00, referidos na letra “k”, dispõem: 
“§ 7º - Na hipótese do inciso XI: 
1 - o valor do crédito fica limitado ao valor do imposto efetivamente devido pelo remetente sujeito às normas do SIMPLES Nacional em relação à respectiva operação; 
2 - a alíquota aplicável ao cálculo do crédito: 
a)deverá estar informada no campo “Informações Complementares” ou no corpo da Nota Fiscal relativa à entrada da mercadoria; 
b)corresponderá ao percentual do imposto previsto na legislação federal que disciplina o SIMPLES Nacional para a faixa de receita bruta a que o remetente estiver enquadrado. 
§ 8º - O contribuinte não terá direito ao crédito do imposto referido no inciso XI na hipótese de: 
1 - o remetente: 
a)estar sujeito à tributação no SIMPLES Nacional por valores fixos mensais; 
b)não informar o valor do crédito do imposto e a alíquota a que se refere o item 2 do § 7º na Nota Fiscal relativa à saída da mercadoria; 
c)optar pela incidência da alíquota a que se refere o item 2 do § 7º sobre a receita recebida no mês; 
2 - haver isenção para a faixa de receita bruta na qual o remetente estiver enquadrado no mês em que ocorrer a operação; 
3 - a operação ou prestação estiver amparada por imunidade ou não-incidência”.

3.8.Crédito do imposto na aquisição de bens para o ativo imobilizado

O crédito decorrente de entrada de mercadoria destinada à integração no ativo permanente, observado o disposto no item 1 do § 2º do art. 66 do RICMS-SP (§ 10 do art. 61 do RICMS-SP):

a)será apropriado à razão de um quarenta e oito avos por mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento;

b)para o seu cálculo, terá o quociente de um quarenta e oito avos proporcionalmente aumentado ou diminuído pro rata die, caso o período de apuração seja superior ou inferior a um mês.

Importa observar, no que couber, que fica vedado o aproveitamento do crédito relativo à mercadoria destinada à integração no ativo permanente (art. 66, § 2º, do RICMS-SP e item 3.3 da Decisão Normativa CAT nº 1/01):

a)se previsivelmente, sua utilização relacionar-se exclusivamente com mercadoria ou serviço objeto de operações ou prestações isentas ou não tributadas;

b)em qualquer hipótese em que o bem deixar de ser utilizado no estabelecimento para o fim a que se destinar antes de decorrido o prazo de 48 meses, a partir da data da ocorrência do fato, em relação à parcela restante do crédito, observado o disposto no subitem 4.3.

Notas: 
1ª)O item 1 do § 2º do art. 66 do RICMS/00 dispõe: 
“§ 2º - Além da aplicação, no que couber, das hipóteses previstas no caput, é também vedado o crédito relativo à mercadoria destinada a integração no ativo permanente: 
1 - se previsivelmente, sua utilização relacionar-se exclusivamente com mercadoria ou serviço objeto de operações ou prestações isentas ou não tributadas;”. 
2ª)A Portaria CAT nº 41/03 disciplina as normas para apropriação do crédito nas aquisições de bens destinados ao ativo imobilizado, mediante emissão de nota fiscal para esse fim. 
3ª)A Portaria CAT nº 25/01 disciplina o procedimento do Controle de Crédito do ICMS do Ativo Permanente (CIAP).

3.8.1.Transferência de ativo - Crédito das parcelas remanescentes

Na transferência de bem pertencente ao ativo imobilizado antes de ser concluído o aproveitamento de crédito indicado no subitem 3.7, fica assegurado ao estabelecimento destinatário o direito de creditar-se das parcelas remanescentes até consumar-se o aproveitamento integral do crédito relativo àquele bem, observado o procedimento a seguir (§ 11 do art. 61 do RICMS-SP):

a)na nota fiscal relativa à transferência do bem deverão ser indicados no campo “Informações Complementares” a expressão “Transferência de Crédito do Ativo Imobilizado - Artigo 61, § 11 do RICMS-SP”, o valor total do crédito remanescente, a quantidade e o valor das parcelas, o número, a data da nota fiscal de aquisição do bem e o valor do crédito original;

b)a nota fiscal referida na letra “a” deverá ser acompanhada de cópia reprográfica da nota fiscal relativa à aquisição do bem, a qual deverá ser conservada pelo prazo de cinco anos, conforme disposto no art. 202 do RICMS-SP.

4.Vedações

Salvo hipótese expressamente prevista na legislação do ICMS, é vedada a apropriação de crédito do imposto destacado em documento fiscal se este (§ 4º do art. 61 do RICMS-SP):

a)indicar como destinatário da mercadoria ou tomador do serviço estabelecimento diverso daquele que o registrar;

b)não for a primeira via ou Documento Fiscal Eletrônico (DFE).

4.1.Imposto destacado a maior

Se o imposto for destacado a maior do que o devido no documento fiscal, o excesso não será apropriado como crédito (§ 5º do art. 61 do RICMS-SP).

O disposto no parágrafo anterior também se aplicará quando, em operação interestadual, o Estado de origem fixar base de cálculo superior à estabelecida em lei complementar ou em acordo firmado entre os Estados.

4.2.Irregularidades

O crédito será admitido somente após sanadas as irregularidades contidas em documento fiscal que (§ 7º do art. 61 do RICMS-SP):

a)não for o exigido para a respectiva operação ou prestação;

b)não contiver as indicações necessárias à perfeita identificação da operação ou prestação;

c)apresentar emenda ou rasura que lhe prejudique a clareza.

4.3.Disposições gerais - Vedações do crédito

Salvo disposição em contrário, é vedado o crédito relativo à mercadoria entrada ou adquirida, bem como ao serviço tomado (art. 66 do RICMS-SP):

a)alheios à atividade do estabelecimento;

b)para integração no produto ou consumo em processo de industrialização ou produção rural de produto cuja saída não seja tributada ou esteja isenta do imposto;

c)para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída ou a prestação subsequentes não forem tributadas ou forem isentas do imposto;

d)que exceder ao montante devido, por erro ou inobservância da correta base de cálculo, determinada em lei complementar ou na legislação deste Estado;

e)para uso ou consumo do próprio estabelecimento, assim entendida a mercadoria que não for utilizada na comercialização ou a que não for empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou produção rural, ou, ainda, na prestação de serviço sujeita ao imposto;

f)para integração ou consumo em processo de industrialização ou produção rural, para comercialização ou para prestação de serviço, quando a saída do produto ou a prestação subsequente for beneficiada com redução da base de cálculo, proporcionalmente à parcela correspondente à redução;

g)para comercialização em área onde se realize a atividade de revenda de combustíveis e de outros derivados de petróleo, conforme definida em legislação federal, quando essa não for a atividade preponderante do estabelecimento, por serem considerados alheios à sua atividade;

h)por contribuinte sujeito às normas do SIMPLES Nacional.

4.3.1.Serviço de transporte

A vedação do crédito estende-se ao imposto incidente sobre serviço de transporte ou de comunicação relacionado com mercadoria que vier a ter qualquer das destinações identificadas no subitem 4.3.

4.4.Recuperação do crédito do imposto

Uma vez provado que a mercadoria ou o serviço mencionados no subitem 4.3 tenham ficado sujeitos ao imposto por ocasião de posterior operação ou prestação ou, ainda, que tenham sido empregados em processo de industrialização do qual resulte produto cuja saída se sujeite ao imposto, pode o estabelecimento creditar-se do imposto relativo ao serviço tomado ou à respectiva entrada, na proporção quantitativa da operação ou prestação tributadas (art. 66, § 3º, do RICMS-SP).

4.5.Produtos agropecuários

O contribuinte que tiver adquirido produtos agropecuários com isenção ou não tributação poderá creditar-se do imposto incidente em operação anterior à isenta ou não tributada, desde que a saída que promover seja onerada pelo imposto (art. 66, § 4º, do RICMS-SP).

4.6.Saídas amparadas por isenção ou não incidência

A isenção ou a não incidência, salvo determinação em contrário (art. 60 do RICMS-SP):

a)não implicará crédito para compensação com o valor devido nas operações ou prestações seguintes;

b)acarretará a anulação do crédito relativo às operações ou prestações anteriores.

O disposto anteriormente também se aplica no caso de operação ou prestação sujeita à redução de base de cálculo, proporcionalmente à parcela correspondente à redução.

5.Manutenção de Crédito

Nas hipóteses em que a legislação prevê benefícios fiscais, tais como a isenção ou a redução da base de cálculo, em determinados casos específicos, esses benefícios são cumulados com a manutenção do crédito fiscal.

Observa-se, entretanto, que a dispensa do estorno deve estar expressamente prevista no dispositivo legal ou regulamentar que prevê o benefício fiscal relativo à operação ou à prestação correspondentes. Nesse sentido, recomenda-se análise criteriosa para cada caso, em específico.

A legislação contempla hipóteses em que não é exigido o estorno do crédito, isto é, o crédito fiscal escriturado por ocasião da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço é mantido na escrita fiscal do contribuinte, dentre as quais, destacamos as hipóteses indicadas nos subitens seguintes.

5.1.Exportação

O imposto não incide na saída de mercadoria com destino ao exterior e na prestação que destine serviço ao exterior, conforme disposto no art. 7º, V, do RICMS-SP.

Para essa operação, não é exigido o estorno do crédito do imposto em relação à operação não tributada prevista no parágrafo anterior (art. 68, I, do RICMS-SP).

O estorno do crédito também não é exigido em relação à saída de mercadoria com o fim específico de exportação, com destino a (art. 7º, § 1º, do RICMS-SP):

a)empresa comercial exportadora, inclusive trading;

b)armazém alfandegado ou entreposto aduaneiro;

c)outro estabelecimento da mesma empresa.

Notas: 
1ª)Para efeito do disposto, entende-se por empresa comercial exportadora a que estiver inscrita como tal no órgão federal competente (art. 7º, § 2º, do RICMS-SP). 
2ª)Nas saídas de mercadorias com o fim específico de exportação, deverão ser observadas, além de outras normas específicas, as disposições dos arts. 439 a 450 do RICMS-SP.

5.1.1.Embarcação ou aeronave de bandeira estrangeira

Para fins da legislação do comércio exterior, constitui-se em exportação, para os efeitos fiscais e cambiais previstos na legislação vigente, o fornecimento de combustíveis, lubrificantes, alimentos e demais mercadorias destinadas a uso e consumo de bordo, em embarcações ou aeronaves, exclusivamente de tráfego internacional, de bandeira brasileira ou estrangeira (art. 204 da Portaria SECEX nº 23/11).

Assim, para efeito do disposto no parágrafo anterior, considera-se o fornecimento de mercadorias para consumo e uso a bordo, qualquer que seja a finalidade do produto a bordo, devendo este se destinar exclusivamente ao consumo da tripulação e passageiros, ao uso ou consumo da própria embarcação ou aeronave, bem como a sua conservação ou manutenção.

Para efeito da legislação do ICMS, a não incidência do ICMS, prevista para as operações de exportação, aplica-se também às saídas de produtos industrializados de origem nacional para uso ou consumo em embarcação ou aeronave de bandeira estrangeira, aportada no país, desde que cumulativamente (art. 7º, § 1º, item 2 do RICMS-SP):

a)a operação seja acobertada por comprovante de exportação, na forma estabelecida pelo órgão competente, devendo constar na nota fiscal, como natureza da operação, a indicação: “Fornecimento para Uso ou Consumo em Embarcação ou Aeronave de Bandeira Estrangeira”;

b)o adquirente esteja sediado no exterior;

c)o pagamento seja efetuado em moeda estrangeira conversível, mediante fechamento de câmbio em banco devidamente autorizado, ou mediante débito em conta de custeio mantida pelo agente ou representante do armador adquirente;

d)o embarque seja comprovado por documento hábil.

Pelo exposto no parágrafo anterior, observa-se que a não incidência do ICMS alcança, especificamente, a saída de produto industrializado de origem nacional para uso ou consumo em embarcação ou aeronave estrangeira, aportada no país, não se estendendo, portanto, às embarcações ou aeronaves de bandeira brasileira.

Dessa maneira, há de se concluir que o fornecimento de mercadorias destinadas a uso e consumo de bordo, em embarcações ou aeronaves de bandeira brasileira, será regularmente tributado pelo ICMS.

Quanto ao estorno do crédito, este não será exigido, tendo em vista o disposto no art. 68, I, do RICMS-SP.

5.2.Energia elétrica ou petróleo, inclusive combustíveis e lubrificantes

A legislação do imposto não exige o estorno do crédito fiscal em relação à saída, com destino a outro Estado, de energia elétrica ou petróleo, inclusive lubrificante ou combustível, líquido ou gasoso, dele derivados (art. 68, III, do RICMS-SP).

5.3.Papel utilizado na impressão de livros, jornais e periódicos

A legislação do imposto não exige o estorno do crédito fiscal em relação à operação com papel destinado à impressão de livros, jornais ou periódicos (art. 68, V, do RICMS-SP).